Приказ об управленческом учета

Приказ Федерального казначейства от 29 июля 2008 г. № 196 “Об организации ведения управленческого учета в Федеральном казначействе”

В соответствии с пунктом 236 Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 10.02.2006 N 25н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 11 апреля 2006 г., регистрационный N 7674; Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти, 2006, N 17) и приказом Министерства финансов Российской Федерации от 10.12.2007 N 123н «Об организации проведения мониторинга качества финансового менеджмента, осуществляемого главными распорядителями средств федерального бюджета» (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 28 января 2008 г., регистрационный N 11010; Российская газета, 2008, N 74), а также в целях реализации пункта 1.1.1. Плана-графика мероприятий, проводимых в Федеральном казначействе в 2008-2009 годах, по реализации Концепции административной реформы в Российской Федерации в 2006-2010 годах и плана мероприятий по проведению административной реформы в Российской Федерации в 2006-2010 годах, утвержденного приказом Федерального казначейства от 04.04.2008 N 82, приказываю:

1. Утвердить Порядок ведения управленческого учета в Федеральном казначействе (далее — Порядок) согласно приложению N 1 к настоящему приказу.

2. Утвердить План счетов управленческого учета согласно приложению N 2 к настоящему приказу.

3. Управлению информационных систем (Гусельников A.M.) с целью реализации Порядка обеспечить доработку соответствующего программного обеспечения и передать его до 1 октября 2008 года в опытную эксплуатацию, до 1 декабря 2008 года в промышленную эксплуатацию.

4. Финансовому управлению (Яковлева Е.П.) в срок до 1 ноября 2008 года провести эксперимент в целях внедрения Порядка в центральном аппарате Федерального казначейства и управлениях Федерального казначейства по субъектам Российской Федерации согласно приложению N 3 к настоящему приказу.

5. Порядок вступает в силу с 1 января 2009 года.

6. Контроль за исполнением настоящего приказа возложить на заместителя руководителя Федерального казначейства Прокофьева С.Е.

Приложение N 1
к приказу Федерального казначейства
от 29 июля 2008 г. N 196

Порядок
ведения управленческого учета в Федеральном казначействе

1. Настоящий порядок разработан в соответствии с пунктом 236 Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 10.02.2006 N 25н, приказом Министерства финансов Российской Федерации от 10.12.2007 N 123н «Об организации проведения мониторинга качества финансового менеджмента, осуществляемого главными распорядителями средств федерального бюджета», а также в целях реализации пункта 1.1.1. Плана-графика мероприятий, проводимых в Федеральном казначействе в 2008-2009 годах, по реализации Концепции административной реформы в Российской Федерации в 2006-2010 годах и плана мероприятий по проведению административной реформы в Российской Федерации в 2006-2010 годах, утвержденного приказом Федерального казначейства от 04.04.2008 N 82, и для обеспечения детализации финансовой информации по ведомственным целевым программам и непрограммной деятельности Федерального казначейства.

2. Настоящий порядок устанавливает единый порядок ведения управленческого учета в центральном аппарате Федерального казначейства (далее — центральный аппарат), управлениях Федерального казначейства по субъектам Российской Федерации (далее — управления) и подведомственных им отделениях (далее — отделения) (далее — Федеральное казначейство).

Управленческий учет представляет собой упорядоченную систему сбора, анализа и обобщения финансовой информации, на основании которых руководство Федерального казначейства принимает максимально эффективные финансовые решения в условиях ограниченности бюджетных средств. Управленческий учет должен обеспечивать правильное использование бюджетных средств Федерального казначейства и установление ответственности. Информация управленческого учета может быть использована при принятии управленческого решения и планирования.

3. Целью и задачами управленческого учета в Федеральном казначействе являются:

— создание информационной базы для оценки;

— оценка эффективности функционирования и результативности деятельности Федерального казначейства;

— принятие эффективных управленческих решений;

— распределение начисленных затрат по ведомственным целевым программам и непрограммной деятельности Федерального казначейства по расходам, предусмотренным в бюджетной смете;

— повышение эффективности контроля за достижением результатов и исполнением управленческих решений Федерального казначейства.

4. При учете затрат центральному аппарату, управлениям и отделениям необходимо определять принадлежность конкретных затрат к прямым или косвенным.

Прямые затраты — это затраты, которые отождествляются исключительно с определенным объектом затрат (реализацией конкретной ведомственной целевой программы). Данные затраты не могут быть отнесены ни к какому другому объекту затрат.

Косвенные затраты — затраты, которые относятся не к одному, а к нескольким объектам затрат, которые направляются на реализацию нескольких ведомственных целевых программ.

Корректное исчисление прямых и косвенных затрат является необходимым условием для определения полной стоимости реализации ведомственной целевой программы.

5. При учете затрат центральному аппарату, управлениям и отделениям следует придерживаться следующих основных принципов:

Полноты учета затрат — этот принцип означает, что все составные элементы затрат должны быть выявлены и учтены. Полная стоимость той или иной ведомственной целевой программы представляет собой сумму всех начисленных затрат, понесенных в процессе реализации соответствующей ведомственной целевой программы;

Информативности — этот принцип означает, что результаты расчетов, предназначенные для предоставления руководству Федерального казначейства, должны давать четкое представление о том, сколько фактически стоит реализация определенной ведомственной целевой программы;

Сопоставимости — этот принцип означает, что использование единой методики учета затрат обеспечит возможность сравнения информации о затратах на реализацию конкретной ведомственной целевой программы, между разными ведомственными целевыми программами, а также в рамках одной ведомственной целевой программы, но между разными временными периодами.

В системе управленческого учета учет затрат должен быть увязан с данными бюджетной отчетности в целях:

— обеспечения достоверности данных о затратах;

— снижения вероятности выпадения некоторых видов затрат при проведении анализа;

— исключения возможности двойного счета;

— обеспечения возможности документирования и проверки данных о затратах в случае необходимости.

6. Распределение затрат по ведомственным целевым программам и непрограммной деятельности Федерального казначейства осуществляется в соответствии с положениями, утвержденными приказом Федерального казначейства от 28.07.2008 N 195 «Об утверждении порядка планирования бюджетных расходов по ведомственным целевым программам и непрограммной деятельности Федерального казначейства».

7. Управленческий учет ведется центральным аппаратом, управлениями и отделениями на забалансовых счетах без применения двойной записи.

8. Отражение операций центральным аппаратом, управлениями и отделениями при ведении управленческого учета осуществляется в соответствии с Планом счетов управленческого учета.

Номер счета Плана счетов управленческого учета состоит из четырнадцати разрядов. При формировании номера счета Плана счетов управленческого учета используется следующая структура:

1-3 разряд — код главного распорядителя бюджетных средств (далее — ГРБС);

4-5 разряд — код региона территориального органа Федерального казначейства (далее — ТОФК);

6-7 разряд — код ведомственной целевой программы (непрограммной деятельности) Федерального казначейства;

8-12 разряд — код классификации расходов по кодам строк сметы расходов в соответствии с приказом Федерального казначейства от 28.12.2007 N 365 «Об утверждении порядка составления, утверждения и ведения бюджетной сметы центрального аппарата Федерального казначейства и бюджетной сметы управления Федерального казначейства по субъекту Российской Федерации»;

13-14 разряд — код классификации затрат.

Управлению разрешается введение в номер счета Плана счетов управленческого учета дополнительных разрядов для получения дополнительной информации, необходимой внутренним пользователям.

Приложение N 2
к приказу Федерального казначейства
от 29 июля 2008 г. N 196

Не секрет, что многие предприятия заключают массу фиктивных договоров, которые приводят к формальному занижению доходов и прибыли, завышению затрат и себестоимости. Бухгалтерский учет проводок по этим договорам усложняет и запутывает картину реальных бизнес-процессов не только для контролирующих органов, но и для самой фирмы. В итоге на основе такой отчетности невозможно анализировать и принимать обоснованные решения, поэтому параллельно создается “черная”, или реальная, бухгалтерия, которая пытается адекватно отразить фактическое положение дел. Довольно часто “черная” бухгалтерия трансформируется в управленческий учет, развивая оригинальное программное обеспечение для своей поддержки.

Еще совсем недавно понятие “управленческий учет” существовало в России только в литературе, и каждый предприниматель управлял своим бизнесом, как мог, умел и хотел. В небольших фирмах это выражалось в непосредственном наблюдении и воздействии со стороны руководителя, который сам вникал во все детали, самостоятельно принимал почти все решения, знал в лицо всех сотрудников, одним словом, был всегда в курсе всего.

По мере того, как предприятия росли и разорялись, предприниматели учились на ошибках, а термин “управленческий учет” начал входить в моду. Однако чем он отличается от бухгалтерии, многие не разобрались и по сей день.

Управленческий учет (от англ. management accounting) возник на стыке двух культур – финансового учета и менеджмента. Менеджмент всегда нуждался в информации, но финансовый учет, по мере развития и усложнения деловой среды, давал менеджерам все меньше необходимой информации. Поэтому управленческий учет возник не просто в развитие бухгалтерского учета, а как новая самостоятельная дисциплина. Управленческий учет использует не только фактические данные о совершенных операциях, но и аналитические, оценочные данные, а также данные о возможных событиях в будущем (планы и бюджеты), представляет руководителю не только количественную, но и качественную (неформальную) информацию.

Еще одним важным отличием управленческого учета от бухгалтерского является отсутствие какого-то единого стандарта: управленческий учет индивидуален на каждом предприятии. Каждое предприятие имеет свои цели, стратегии, приоритеты, интересы, ценности, культуру, традиции, которые отличаются от того же набора атрибутов в других предприятиях. У каждого предприятия свои структура бизнес-процессов, организационная структура, особенности в управлении бизнесом, система распределения и передачи ответственности, проблемы. Поэтому нет такой силы, которая смогла бы заставить большинство предприятий подчиниться какому-либо стандарту в управлении бизнесом. Тем не менее, в менеджменте и, как следствие, в управленческом учете сформировались определенные принципы, подходы и методы, эффективность которых почти ни у кого не вызывает сомнения.

О.А. Баскакова, бухгалтер-аудитор

Когда необходимость внедрения управленческого учета очевидна, но руководитель фирмы хочет сэкономить на расходах по зарплате и отказывается привлечь высокооплачиваемых специалистов, бухгалтеру приходится в одиночку искать выход из сложившейся ситуации.

Прежде всего, необходимо понять, что управленческий учет – это комплексная система идентификации, измерения, накопления, анализа, подготовки, интерпретации и представления информации, необходимой заинтересованным внутренним пользователям для осуществления планирования, оценки и контроля хозяйственной деятельности, другими словами, оперативная информация в режиме on-line для внутренних пользователей организации (директоров, менеджеров, бухгалтеров, акционеров) с элементами аналитики.

Задачами управленческого учета являются:
— формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении;
— контроль наличия и движения имущества и обязательств, разумного использования материальных, финансовых и трудовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормативами и бюджетами;
— максимизация прибыли компании и поддержание ее на удовлетворительном уровне;
— обеспечение руководства своевременной и полной информацией для принятия управленческих решений;
— предупреждение отрицательных результатов хозяйственной деятельности.

БАЗОВЫЕ ПРИНЦИПЫ ПОЛНОТЫ УЧЕТА

В отражении финансово-хозяйственных операций в управленческом учете базовыми являются принципы:
— полноты – своевременного отражения информации о хозяйственных операциях в полном объеме;
— своевременности;
— достоверности;
— осмотрительности – большей готовности к признанию расходов, убытков и обязательств, чем возможных доходов и активов с одновременным условием недопущения скрытых резервов;
— приоритета содержания над формой – отражения в учете фактов хозяйственной деятельности, исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйственной деятельности.

Отчетным периодом по управленческому учету признается календарный месяц.

Для отражения хозяйственных операций в управленческом учете фирмы подлежит применению метод начисления – признание результатов сделок и прочих событий, а также их учет и отражение в отчетности, в том отчетном периоде, когда они произошли, вне зависимости от времени фактического получения или выплаты денежных средств или их эквивалентов.

Управленческая отчетность, составленная по методу начисления, информирует внутренних пользователей:
— о прошлых операциях, связанных с выплатой и получением денежных средств;
— об обязательствах фирмы, влекущих за собой выплату денежных средств в будущем;
— о ресурсах, которые могут быть получены в будущем.

Правила документооборота и технологию обработки учетной информации необходимо раскрыть в Положении об учетной политике.

Все хозяйственные операции, проводимые на предприятии, должны оформляться оправдательными документами, на основании которых информация о совершенных хозяйственных операциях подлежит отражению в учетных регистрах, поэтому совершенно бессмысленно отражать в управленческом учете информацию о хозяйственных операциях, не подтвержденных оправдательными документами.

К учету могут приниматься документы финансового (бухгалтерского) учета, если содержащаяся в них информация в полной мере характеризует совершенную хозяйственную операцию. В остальных случаях к учету должны приниматься документы управленческого учета.

Первичный документ управленческого учета должен содержать следующие обязательные реквизиты:
— наименование и дату составления;
— наименование организации;
— наименование контрагента хозяйственной операции;
— содержание хозяйственной операции;
— измерители хозяйственной операции, в натуральном и денежном выражении;
— личные подписи руководителя и бухгалтера-аналитика.

Разновидностью первичного документа управленческого учета является электронный документ, полученный (или отправленный) одной фирмой в другую посредством электронных средств связи. Обязательным условием для приобщения электронного документа является возможность идентификации отправителя по закодированной цифровой подписи.

Документы управленческого учета подлежат составлению в момент совершения операции, а если это не представляется возможным – непосредственно по окончании операции.

Учетные регистры предназначены для систематизации и накопления предварительно идентифицированной информации. Главным систематизирующим является синтетический регистр на базе Рабочего плана счетов, где учет осуществляется методом двойной записи.

Для получения информации, детализированной по различным признакам объектов учета, используются аналитические учетные регистры, взаимоувязанные со счетами синтетического регистра.

Рабочий план счетов:
— разрабатывается организацией самостоятельно;
— закрепляется в Положении об учетной политике для управленческого учета;
— содержит полный перечень счетов (включая субсчета) с описанием аналитических регистров (или иных объектов), закрепленных за каждым счетом.

Информация в учетных регистрах подлежит отражению в хронологической последовательности с обязательной ссылкой на первичные учетные документы.

Для отражения в управленческом учете и отчетности имущество, обязательства и хозяйственные операции оцениваются в денежном выражении в основной валюте управленческого учета – рублях РФ (далее – основная валюта) или в другой любой валюте, которая подходит компании (доллары, евро и др.).

При осуществлении операций с имуществом и по обязательствам, выраженным в валюте, отличной от основной (далее – прочая валюта), записи в учетных регистрах производятся как в основной, так и в прочей валюте. При этом сумма операции в основной валюте определяется путем пересчета прочей валюты по соответствующему курсу, установленному ЦБ РФ на дату совершения операции.

В целях обеспечения достоверности данных управленческого учета рекомендуется проводить инвентаризацию имущества и обязательств не реже одного раза в течение года.

Порядок, виды и сроки проведения инвентаризаций подлежат указанию в Положении об учетной политике.

ПЛАН ОСУЩЕСТВЛЕНИЯ УЧЕТА

Сначала бухгалтеру необходимо разработать план, по которому будет осуществляться учет. Уместнее всего начать с Учетной политики, как и в других, более привычных видах учета.

Приведем пример Учетной политики по управленческому учету:

от “__”_________ 20__ г. №___

ПОЛОЖЕНИЕ об Учетной политике для целей управленческого учета

1. Операции по учету имущества и обязательств, не регламентированные нормативными документами по управленческому учету Компании, подлежат отражению в соответствии с действующим законодательством по финансовому (бухгалтерскому) учету Российской Федерации.

2. Ведение управленческого учета основано на соблюдении базовых принципов управленческого учета – полноте, своевременности, достоверности, осмотрительности, приоритете содержания над формой.

3. Отчетным периодом по управленческому учету признается календарный месяц.

4. Для отражения хозяйственных операций в управленческом учете Компании следует применять метод начисления – признание результатов сделок и прочих событий, а также их учет и отражение в отчетности в том отчетном периоде, в котором они произошли, вне зависимости от времени фактического получения или выплаты денежных средств или их эквивалентов.

5. К учету могут приниматься документы финансового (бухгалтерского) учета, если содержащаяся в них информация в полной мере характеризует совершенную хозяйственную операцию. В остальных случаях к учету должны приниматься документы управленческого учета.

6. Для принятия актива в качестве основного средства, его оценки и учета следует руководствоваться ПБУ 6/01 “Учет основных средств”.

7. Начисление амортизации основных средств производить линейным способом.

8. Срок полезного использования каждого объекта ОС устанавливается в календарных месяцах согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утв. постановлением Правительства РФ от 01.01.02 №1 (далее – Классификация). При этом сроком полезного использования признается минимальный срок, установленный Классификацией для группы основных средств, к которой относится каждый объект.

9. Основные средства стоимостью не более 10 000 руб. подлежат 100-процентной амортизации в момент их ввода в эксплуатацию.

10. К нематериальным активам относятся объекты, отвечающие условиям ПБУ 14/2000 “Учет нематериальных активов”. Оценка и учет нематериальных активов производятся согласно указанному ПБУ.

11. Для управленческого учета себестоимость товаров (услуг), приобретенных или произведенных для продажи, подлежит формированию исключительно на базе переменных затрат.

12. Постоянные затраты (прямые и косвенные) признаются расходами отчетного периода и подлежат списанию на финансовый результат в момент их возникновения (начисления).

13. Прямыми признаются затраты, которые могут быть точно и единственным способом отнесены к местам возникновения затрат.

14. Косвенными признаются затраты, которые возникают в нескольких местах и подлежат распределению между ними каким-либо допустимым способом.

15. Компания имеет право создавать резервы:
— по безнадежной дебиторской задолженности;
— по премированию сотрудников;
— на дорогостоящий ремонт.

Учетная политика для целей управленческого учета может быть составлена с учетом особенностей организации в зависимости от выбранной системы налогообложения (в примере показана Учетная политика для общей системы налогообложения). Если организация перешла на упрощенную систему налогообложения или единый налог на вмененный доход, то целесообразней построить управленческий учет “по оплате”.

Следующим этапом организации управленческого учета, как правило, становится определение целей, для чего необходимо уточнить у руководства компании, что конкретно их интересует: доходы, расходы, прибыль, убыток или все показатели в комплексе. Чаще всего на практике руководителей интересует все: сколько заработали, сколько потратили, каков экономический результат.

Определившись с целями, переходим к практическим действиям: составляем таблицу “Бюджет доходов и расходов”.

При формировании бюджета необходимо не просто видеть фактические затраты, а сравнивать их с плановыми цифрами, на основе которых можно провести анализ статей бюджета, выявляя положительные и отрицательные факторы, влияющие на финансово-хозяйственную деятельность организации.

Расходы и доходы могут группироваться в общие статьи, также можно делать разбивку на группы, группы разбивать на статьи и т. д.

В результате составления бюджета доходов и расходов руководство получит реальную возможность оценить финансовое состояние предприятия.

Особенности учетной политики для целей управленческого учета

Сегодня прежде, чем конкретное предприятие начнет вести свою деятельность, в обязательном порядке необходимо сформировать соответствующую учредительную документацию.

Она должна затрагивать выбранную предприятием, индивидуальным предпринимателем учетную политику. В каждом случае она сугубо индивидуальна.

Но при этом необходимо помнить, что данная процедура регламентируется специальным законодательством. Важно знать о множестве нюансов, связанных с управленческим учетом.

Содержание

При обнаружении каких-либо нарушений на предприятие или ИП налагается определенное административное взыскание, штраф.

Что нужно знать ↑

Разработкой документации, связанной с учетной политикой, занимаются учредители, а также главный бухгалтер и юрист – если таковой имеется.

Следует помнить, что процедура составления документации рассматриваемого типа имеет очень большое количество самых разных нюансов, особенностей.

Потому стоит обязательно предварительно разобраться с действующими по этому поводу нормативными документами. Так можно избежать проблем – при проведении ФНС камеральной, выездной проверок.

Также стоит заранее разобраться со следующими важными вопросами:

• основные понятия;
• какова роль документа;
• применяемые принципы;
• нормативное регулирование.

Основные понятия

Обязательным условием отсутствия всевозможных проблем является пристальное изучение действующего по этому поводу законодательства.

В части формирования учетной политики имеется большое количество самых разных нюансов, особенностей.

Но для понимания основных положений нормативно-правовых документов, различного рода нюансов необходимо будет заранее разобраться с часто используемыми терминами:

• учетная политика;
• налоговый учет;
• бухгалтерский учет;
• система налогообложения;
• управленческий учет;
• документооборот и его график.

«Учетная политика» — данное определение подразумевает под собой совокупность различных способов ведения учета.

Включает в себя первичное наблюдение, а также стоимостное измерение, текущую группировку и итоговое обобщение различного рода факторов хозяйственной деятельности.

Подразумевает под собой составление различного рода документов. «Налоговый учет» — процедура обобщения всевозможной информации для вычисления величины налоговой базы.

Основанием для реализации данной процедуры является целый ряд первичной документации. Она группируется в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ.

Под термином «бухгалтерский учет» понимается упорядоченная процедура осуществления сбора, обобщения и регистрации определенной информации.

Причем выражается она в денежном формате. В качестве объекта бухгалтерского учета является различное имущество конкретной организации, индивидуального предпринимателя.

«Система налогообложения» — выбранная предприятием/индивидуальным предпринимателем процедура уплаты налогов.

Существуют как общие для всех ведущих коммерческую деятельность, так и всевозможные специальные. При этом предприятие, ИП заранее выбирает такую систему – причем ещё на этапе осуществления регистрации.

«Управленческий учет» — процедура сбора и последующей обработки особенно важной для ведения отчетности предприятия информации.

Управленческий учет в первую очередь осуществляется для решения всего одной задачи – определения, в каком именно финансовом состоянии находится предприятие на данный момент.

Именно поэтому в первую очередь Федеральная налоговая служба при проведении своих проверок ознакамливается с документацией управленческого учета.

Какова роль документа

Положения учетной политики относительно управленческого учета определяются некоторыми основными элементами выбранной системы налогообложения, бухгалтерского учета.

Стоит заранее ознакомиться со всеми наиболее существенными моментами, затрагивающими данный момент.

Учет рассматриваемого типа в первую очередь позволяет осуществить калькуляцию стоимости определенного типа продукции, а также всевозможных затрат.

В обязательном порядке в управленческий учет включаются следующие процедуры:

• вычисление моментов возникновения безубыточности;
• осуществление бюджетирования;
• процедура вычисления затрат – обычно подобное практикуется непосредственно на серийном производстве;
• проектный расчет затрат;
• передельный расчет затрат;
• нормативный расчет затрат;
• инвентарно-индексный метод учета затрат;
• костинг.

Применение конкретного метода ведения управленческой политики напрямую зависит от сферы коммерческой деятельности, а также иных важных факторов.

Прежде, чем принять какую-либо определенную форму учетной политики, необходимо в обязательном порядке учесть этот момент.

Учетная политика, применяемая в сфере серийного производства, не может быть использована в розничной продаже.

Применяемые принципы

Сегодня достаточно просто найти образец управленческой учетной политикой. По нему достаточно просто сформировать аналогичный документ для конкретного предприятия.

Образец заполнения учетной политики ИП на ОСНО в 2018 году, читайте здесь.

Но при этом следует помнить о необходимости соблюдения определенных принципов. Они едины для всей документации рассматриваемого типа.

Все они перечисляются в ПБУ 1/2008. К наиболее важным моментам можно будет отнести следующее:

Учетная политика организации в управленческом учете

Сущность бухгалтерского управленческого учета, его задачи и основные отличия от бухгалтерского финансового учета

В российских нормативных документах по бухгалтерскому учету понятие «управленческий учет» не фигурирует. Тем не менее курсы «Бухгалтерский (финансовый) учет», «Бухгалтерский (управленческий) учет» официально рекомендованы новыми учебными стандартами для студентов экономических вузов и факультетов. Изучение управленческого учета предусмотрено также программой подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров.

В отсутствие четких определений бухгалтерского финансового и бухгалтерского управленческого учета в российских нормативных документах, принимая во внимание то, что во всех странах государство регулирует в той или иной мере именно финансовый учет, можно сделать вывод, что все определения, базовые принципы, правила оценки и учета всех активов и Управленческий учет, его задачи и основные отличия от бухгалтерского финансового учета обязательств, изложенные в Федеральном законе «О бухгалтерском учете» и положениях по бухгалтерскому учету, относятся именно к бухгалтерскому финансовому учету. В сложившихся условиях возникает необходимость определения сущности бухгалтерского управленческого учета и его основных отличий от бухгалтерского финансового учета.

Управленческий учет — это установленная организацией система сбора, регистрации, обобщения и предоставления информации о хозяйственной деятельности организации и ее структурных подразделений для осуществления учета, планирования, контроля и управления этой деятельностью.

Основная цель управленческого учета — предоставление руководителями специалистам организации и ее структурных подразделений плановой, фактической и прогнозной информации о деятельности организации и ее внешнем окружении для обеспечения возможности принятия обоснованныхуправленческих решений. Процесс подготовки такой информации может существенно отличаться от такового в финансовом учете.

Основными пользователями информации управленческого учета являются высшее руководство организации, руководители структурных подразделений и специалисты.

Высшее руководство, формируя стратегические цели управления организацией, получает:

• интегрированные управленческие отчеты о результатах производственной, финансовой и инвестиционной деятельности организации и ее основных структурных подразделений за прошедший отчетный период и на конкретный период времени;
• материалы анализа влияния внутренних и внешних факторов на результаты деятельности организации и ее основных структурных подразделений;
• плановые и прогнозные показатели на предстоящий период.

Руководители структурных подразделений формируют оперативную стратегию реализации долгосрочных целей развития организации. Они получают управленческие отчеты о деятельности подразделений на конкретный момент времени, результаты их аналитической обработки, плановую и прогнозную информацию о подразделении, а также информацию о смежных подразделениях и контрагентах.

Специалисты получают информацию в пределах своей компетенции одеятельности организации и ее структурных подразделений, а также прогнозы внутренних и внешних факторов, оказывающих влияние на результаты хозяйственной деятельности.

Основные задачи управленческого учета:

• учет наличия и движения материальных, финансовых и трудовых ресурсов и предоставление информации по ним менеджерам;
• учет затрат и доходов и отклонений по ним от установленных норм, стандартов и смет по организации в целом, ее структурным подразделениям, центрам ответственности, группам изделий, технологическим решениям и другим позициям;
• исчисление различных показателей фактической себестоимости продукции (работ, услуг) и отклонение от нормативных и плановых показателей (полной производственной себестоимости, неполной производственной себестоимости, полной себестоимости реализованной продукции, себестоимости реализованной продукции по зонам реализации и т.п.);
• определение финансовых результатов деятельности отдельных структурных подразделений, по центрам ответственности, новым технологическим решениям, реализованным изделиям, выполненным работам, оказанным услугам и др.;
• контроль и анализ финансово-хозяйственной деятельности организации, ее структурных подразделений и других центров ответственности;
• планирование финансово-хозяйственной деятельности организации в целом, ее структурных подразделений и других центров ответственности;
• прогнозирование и оценка прогноза (представление заключения о воздействии ожидаемых в будущем событий на основе анализа прошлых событий и их количественная оценка для целей планирования);
• составление управленческой отчетности и ее представление управленческому персоналу и специалистам для управления производством и принятия решений на перспективу.

В общем виде основные отличия между финансовым и управленческимучетом представлены в табл. 1.

Следует отметить, что основным органом, регулирующим финансовыйучет, является Минфин России, а управленческий учет (на уровне рекомендаций) — Минэкономразвития России.

Приказом Минэкономразвития России от 11.03.2002 № 63 создан Экспертно-консультативный совет по вопросам управленческого учета при Минэкономразвития России. Обеспечение деятельности данного совета, а также координация работ департаментов Министерства в области развития управленческого учета возложена на Департамент регулирования предпринимательской деятельности и развития корпоративного управления.

Наряду с приведенными отличиями финансовый и управленческий виды учета имеют много сходства.

1. Основная часть данных первичного учета используется и в финансовом, и в управленческом учете. Различие состоит лишь в том, что в финансовом учете используются записи всех документально оформленных хозяйственных операций, а в управленческом учете — основная часть этих операций. Вместе с тем в управленческом учете широко используются нормативные, плановые и другие показатели.

2. Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции осуществляются как в финансовом, так и в управленческом учете. (В России конечный финансовый результат производственной деятельности организации определяется только способом сопоставления себестоимости продукции и выручки от ее продажи.) При этом в финансовом учете определяется себестоимость всей производственной продукции и ее основных видов в целом по организации. В управленческом учете исчисляются различные показатели себестоимости (по отдельным производствам, видам, технологическим решениям, зонам реализации и т.п.).

3. Способы и приемы, составляющие в совокупности метод бухгалтерского учета (документация и инвентаризация, оценка и калькуляция, счета и двойная запись, бухгалтерский баланс и отчетность), применяются как в финансовом, так и в управленческом учете. Различие состоит в степени их применения (в управленческом учете они необязательны), а также в том,что в управленческом учете широко применяются количественные методы.

Сравнение составных частей финансового, управленческого и налогового учета приведено на рис. 1.

Понятие учетной политики для целей управленческого учета и ее формирование

Применительно к управленческому учету учетная политика организации — это принятая ею совокупность способов ведения учета, калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) и составления внутренней отчетности с целью контроля и управления деятельностью организации.

На выбор и обоснование учетной политики по управленческому учету решающее влияние оказывают те же факторы, что и на учетную политику для целей бухгалтерского финансового учета (организационно-правовая форма организации, отраслевая принадлежность, вид деятельности, масштабы деятельности, управленческая структура организации и структура бухгалтерии финансового и управленческого учета, финансовая стратегия организации, материальная база, степень развития информационной системы в организации, в том числе управленческого учета, уровень квалификации работников,занимающихся управленческим учетом).

Кроме того, принимают во внимание задачи, которые определены для бухгалтерского управленческого учета, уровень его развития в организации, наличие обоснованных норм и нормативов использования ресурсов, действующие и планируемые к внедрению системы контроля использования ресурсов, системы материального стимулирования работников за конечные результаты их деятельности и другие особенности деятельности организации.

Учетная политика организации формируется работником, на которого возложена ответственность за организацию и ведение управленческого учета, и утверждается руководителем организации.

При этом утверждаются:

• варианты учета и оценки объектов учета;
• рабочий план счетов управленческого учета;
• форма первичных документов и учетных регистров, используемых в управленческом учете;
• формы отчетов центров затрат и центров ответственности;
• перечень центров затрат и центров ответственности;
• методы калькулирования себестоимости продукции для соответствующих центров затрат и центров ответственности;
• трансфертные цены;
• правила документооборота и технология обработки учетной информации;
• порядок контроля хозяйственных операций;
• другие решения, необходимые для организации управленческого учета.

Принятая учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

Способы управленческого учета, выбранные организацией при формировании учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительногодокумента. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные наотдельный баланс) независимо от места их нахождения.

Варианты учета и оценки основных средств и нематериальных активов

В управленческом учете, как правило, используются варианты учета и оценки основных средств, предусмотренные в учетной политике для целей бухгалтерского финансового учета. Вместе с тем можно использовать способы учета и оценки объектов основных средств, предусмотренные НК РФ (например, нелинейный метод начисления амортизации) или международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).

При выборе варианта учета и оценки объектов основных средств и нематериальных активов следует иметь в виду следующее.

В ПБУ 14/2007 изложены новые подходы к оценке и учету нематериальных активов (организации обязаны ежегодно пересматривать сроки их полезного использования, можно ежегодно менять способы их амортизации, разрешено также осуществлять их уценку и др.). Эти подходы можно применить в управленческом учете и в отношении основных средств. Кроме того, дополнительно к ПБУ 5/01 и ПБУ 14/2007 при разработке учетной политики по внеоборотным активам целесообразно использовать нормы НК РФ (главы 25) и МСФО 38 «Нематериальные активы» и 16 «Основные средства».

Различный подход указанных нормативных документов к порядку учета и оценки нематериальных активов можно проиллюстрировать на примере начисления амортизации по нематериальным активам.

В соответствии с ПБУ 14/2007 по нематериальным активам амортизационные отчисления исчисляются одним из следующих способов:

• линейным — исходя из норм, установленных организацией на основе срока их полезного использования;
• уменьшаемого остатка;
• списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).

Возможность использования линейного и нелинейного методов начисления амортизации по нематериальным активам предусмотрена НК РФ.

МСФО 38 (п. 89) рекомендует использовать следующие методы начисления амортизации:

• равномерного начисления;
• уменьшаемого остатка;
• единиц продукции.

Методы начисления амортизации по нематериальным активам в соответствии с МСФО 38 стремятся использовать организации, применяющие системы управленческого учета западных стран.

Различные подходы в управленческом учете могут быть применены при определении срока службы нематериальных активов.

Согласно ПБУ 14/2007 срок полезного использования нематериального актива определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскомуучету исходя из ожидаемого срока его использования, срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объекта, количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта. Срок полезного использования нематериальных активов не может превышать срок деятельности организации.

В соответствии с МСФО 38 срок полезной службы нематериальных активов может составлять более 20 лет (п. 11); в п. 84 этого стандарта указывается, что «срок полезной службы нематериального актива может быть очень большим, но всегда имеющим предел».

Выбранные варианты учета и оценки по внеоборотным активам должны быть отражены в учетной политике для целей управленческого учета.

Выбор техники, формы и организации управленческого учета

Разработка рабочего плана счетов. Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрена возможность формирования расходов по обычным видам деятельности на счетах:

При использовании счетов 20—39 рекомендуется счета 30—39 применять для учета расходов по элементам затрат.

Для целей управленческого учета организации могут вводить новые синтетические счета, используя свободные коды счетов.

На основе системы субсчетов, предусмотренной утвержденным планом счетов, организации определяют перечень используемых субсчетов, при необходимости объединяя, исключая или добавляя новые субсчета, а также их кодовые обозначения.

Выбор формы управленческого учета. Организации самостоятельно выбирают или разрабатывают форму управленческого учета, под которой понимают перечень применяемых учетных регистров, их построение, последовательность и способы записи в них.

Организация управленческого учета. Организации самостоятельно формируют структуру службы, занимающейся управленческим учетом.

В средних и крупных организациях в состав службы управленческогоучета можно включить следующие группы (отделы, бюро, сектора): планирования, материальную, учета труда и его оплаты, производственно-калькуляционную, учета продажи продукции, аналитическую.

Общая схема структуры службы управленческого учета средних и крупных организаций представлена на рис. 2.

Группа планирования составляет главный бюджет, охватывающий основную деятельность организации, бюджеты структурных подразделений организации и другие частные бюджеты (бюджеты продаж, закупок, производственный и т.п.), операционный бюджет, который детализируется посредством частных бюджетов статьи доходов и расходов и представляется в виде прогноза прибылей и убытков, финансовый бюджет, прогнозирующий денежные потоки организации на планируемый период, специальные бюджеты для отдельных видов деятельности или программ (социального развития, научно-исследовательских работ и т.п.).

Материальная группа выполняет следующие функции:

— выбирает поставщиков материальных ресурсов, контролирует их поступление, хранение и использование;

— разрабатывает нормы расхода сырья и материалов на осуществление производственной деятельности, нормы наличия сырья и материалов наскладах;

— принимает участие в выборе и разработке форм первичных документови учетных регистров для учета поступлении, наличия и отпуска всех видов сырья и материалов;

— разрабатывает формы отчетов о расходе сырья и материалов;

— выбирает цены для оприходования и расхода сырья и материалов.

Группа учета затрат труда и его оплаты занимается нормированием труда, определяет расценки для оплаты труда, ведет учет затрат труда по установленным объектам учета, контролирует использование фонда заработной платы, принимает участие в разработке форм первичных документов, учетных регистров и отчетов по труду и заработной плате.

Производственно-калькуляционная группа определяет перечень центров затрат и центров ответственности, устанавливает статьи затрат по каждомуцентру затрат, разрабатывает формы учетных регистров и отчетов по затратам и выпуску продукции, осуществляет калькулирование себестоимости продукции по центрам затрат и организации в целом и контроль эффективного использования производственных ресурсов.

Группа учета продажи продукции определяет порядок учета выпуска и продажи продукции, состав покупателей, исчисляет фактические затраты на продажи продукции, себестоимость проданной продукции по ее видам, зонам продажи, разрабатывает формы отчетов по продаже продукции, выявляет прибыль и рентабельность по продаже отдельных видов продукции, структурным подразделениям, организации в целом.

Аналитическая группа анализирует эффективность деятельности каждого центра затрат, структурного подразделения и организации в целом, выявляет резервы повышения эффективности использования всех видов ресурсов по всем подразделениям организации и организации в целом, принимает участие в разработке бюджетов организации (совместно с группой планирования).

Система внутрипроизводственного учета, отчетности и контроля. Организации самостоятельно разрабатывают систему внутрипроизводственногоучета, отчетности и контроля исходя из особенностей функционированияи требований управления производством и реализацией продукции.

Основной целью управленческой отчетности является обеспечение необходимой информацией работников управления всех уровней.

Для достижения поставленной цели внутренняя отчетность должна отвечать следующим требованиям:

Требование понятности обеспечивается отражением в отчетности данных, действительно необходимых менеджеру соответствующего уровня без излишней детализации и сложных расчетов.

Требование оперативности обуславливает необходимость представления отчетности менеджеру в возможно короткие сроки с целью оперативноговоздействия на хозяйственные процессы. В зависимости от особенностей хозяйственных процессов отчетность может составляться за смену, сутки, неделю, половину месяца, месяц. Длительность охватываемого периода обуславливает сроки представления отчетности — на следующий день, через два дня, через три дня, неделю.

Полезность информации, отражаемой во внутренних отчетах, во многом зависит от ее объективности. Внутренние отчеты не должны содержать субъективного мнения, предвзятых оценок, ошибок, существенной погрешности.

Требование сопоставимости обуславливает необходимость отражения в отчетности данных, сопоставимых с нормативными и плановыми показателями, с данными предшествующих периодов, с показателями других структурных подразделений.

Эффективность внутренней отчетности проявляется в эффективности принимаемых на ее основе управленческих решений. В любом случае затраты на составление и представление внутренних отчетов должны быть меньше доходов, получаемых от использования внутренней отчетности.

В зависимости от назначения и содержания информации, отражаемой во внутренней отчетности, она может быть представлена в табличной, графической и текстовой форме.

Табличная форма — одна из наиболее распространенных. При необходимости к ней прилагается записка с соответствующими пояснениями.

Графическая форма представления информации отличается наглядностью. Обычно к графикам прилагаются соответствующие пояснения.

Текстовая форма представления информации в качестве самостоятельной формы используется при характеристике достаточно сложных взаимосвязей.

Данная форма широко используется в качестве дополнения к отчетам, составляемым в табличной и графической форме, особенно при составлении аналитических расчетов.

В зависимости от объема отражаемой информации различают отчеты отдельных структурных подразделений и внутренние отчеты организации в целом.